Пожалуйста, подождите...
14.08.2013 Коментарі та роз’яснення > Роздiл: ІНШІ Учет расходов на услуги таможенного брокера

Предприятия, работающие во внешнеэкономической деятельности, довольно часто пользуются услугами таможенных брокеров. Как учитывать такие услуги? Нужно ли их включать в себестоимость импортируемого товара? Или все же отноcить к расходам? И включаются ли услуги таможенного брокера в таможенную стоимость товара?

 

Согласно Таможенному кодексу Украины (далее — ТКУ), таможенным брокером называют предприятие, предоставляющее услуги по декларированию товаров, транспортных средств коммерческого назначения, перемещаемых через таможенную границу Украины (ч. 1 ст. 416 ТКУ).

 

Для осуществления таможенной брокерской деятельности, таможенный брокер должен иметь соответствующую лицензию, которая выдается в порядке и на условиях, определенных Законом Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 01.06.2000 г. № 1775-III (ч. 1 ст. 405, ч. 1 ст. 408 ТКУ).

 

Согласно п. 6 второго раздела Лицензионных условий осуществления посреднической деятельности таможенного брокера, утвержденных совместным приказом Государственного комитета Украины по вопросам регуляторной политики и предпринимательства и ГТСУ от 13.05.2009 г. № 89/445, таможенный брокер должен заключить письменный договор поручения о предоставлении услуг по декларированию товаров и транспортных средств с лицом, интересы которого он представляет во взаимоотношениях с таможенным органом. Так, согласно договору поручения одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия (ч. 1 ст. 1000 Гражданского кодекса Украины, далее — ГКУ). После выполнения поручения поверенный обязан предоставить отчет о выполнении поручения (п. 2 ч. 1 ст. 1006 ГКУ).

 

Поскольку предметом соглашения между импортером и таможенным брокером являются именно услуги, следует учесть, что в Украине традиционным первичным документом, подтверждающим получение услуг, является акт предоставленных услуг. Поэтому бухгалтеру целесообразно было бы настоять на оформлении актов по предоставленными брокерскими услугами.

 

Нужно ли включать вознаграждение таможенного брокера в себестоимость импортируемого товара

 

С точки зрения бухгалтера, принципиальным является вопрос о том, как нужно вести себя в учете с расходами на услуги таможенного брокера. Ведь согласно гражданскому законодательству, поверенный имеет право на плату за выполнение своей обязанности по договору поручения (ч. 1 ст. 1002 ГКУ). Главное — определиться с тем, должны ли соответствующие суммы включаться в стоимость импортируемого товара или они могут быть списаны в периоде получения услуг. Так, согласно п. 138.4 Налогового кодекса Украины (далее — НКУ), расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг), кроме нераспределительных постоянных общепроизводственных расходов, включаемых в состав себестоимости реализованной продукции в периоде их возникновения, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров (выполненных работ, предоставленных услуг).

 

Себестоимость приобретенных и реализованных товаров формируется согласно цене приобретения с учетом ввозной пошлины и расходов на доставку и доведение до состояния, пригодного к продаже. Об этом непосредственно говорит п. 138.6 НКУ. При этом себестоимость реализованных товаров, согласно п. 14.1.228 НКУ, — это расходы, прямо связанные с производством и/или приобретением реализованных в течение отчетного налогового периода товаров (выполненных работ, предоставленных услуг), которые определяются в соответствии с положениями (стандартами) бухгалтерского учета, что применяются в части, не противоречащей положениям раздела III НКУ. То есть себестоимость формируется из расходов, прямо связанных с приобретением товара, по правилам бухгалтерского учета.

 

Итак, НКУ в данном вопросе предоставляет бухгалтеру недвусмысленную ссылку на бухгалтерские нормативы. Однако и здесь нет однозначности.

 

Аргументы «ЗА»

 

В п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы» при рассмотрении структуры первоначальной стоимости запасов расходы на услуги таможенного брокера прямо не упоминаются. Однако там речь идет о «прочих расходах». Под последними понимаются расходы, «непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. К таким расходам, в частности, относятся прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, прочие прямые расходы предприятия на доработку и повышение качественно технических характеристик запасов».

 

В случае если бухгалтер пожелает получить более конкретный ответ на вопрос о том, можно ли считать услуги таможенного брокера «непосредственно связанными с приобретением запасов», то он, скорее всего, обратится к Методрекомендациям по бухучету запасов, утвержденным приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2 (далее — Метод­рекомендации № 2).

 

Однако в п. 2.2 настоящих Методрекомендаций бухгалтер встречает уже знакомую общую формулировку о «прочих расходах, непосредственно связанных с приобретением запасов».

 

Таким образом, система бухгалтерской стандартизации не содержит прямых указаний по отнесению расходов на услуги таможенного брокера в себестоимость импортных товаров.

 

Попутно заметим, что данные расходы не включены и в те расходы, которые не могут быть включены в себестоимость товара (п. 14 П(С)БУ 9, п. 2.3 Методрекомендаций № 2).

 

Таким образом, руководство компании вынуждено будет самостоятельно сделать выводы о том, насколько непосредственной является связь между услугами таможенного брокера и приобретением импортного товара.

 

В данном случае мы имеем дело с тем, что называется профессиональным суждением.

 

Не секрет, что отечественное П(С)БУ 9 создавалось на основе международного стандарта МСБУ 2. В параграфе 11 МСБУ 2 приведены практически такие же формулировки о «прочих расходах, непосредственно связанных с приобретением».

 

Учитывая это, главбуху, пожалуй, будет интересно узнать мнение аудиторов касательно содержания указанной категории расходов:

 

«В то время как стандарт приводит примеры затрат, которые не должны включаться в себестоимость запасов, он не содержит четких рекомендаций относительно определения затрат, которые подлежат включению в состав себестоимости, и соответственно данный вопрос остается предметом толкования и суждения в зависимости от конкретных фактов и обстоятельств, влияющих на конкретное предприятие»1.

 

Обычно, в условиях когда нужно определить степень близости хозяйственных операций, бухгалтеры проводят тест на «обусловленность». Сделать это достаточно просто — нужно задать себе вопрос: оплачивало бы предприятие услуги таможенного брокера, если бы не было операции по приобретению товара? Если ответ на этот вопрос отрицательный, сделка купли услуг брокера обусловлена операцией покупки товара. То есть имеет место непосредственная связь.

 

Судя по всему, такого же мнения придерживаются и налоговики.

 

В ЕБНЗ2 (подкатегория 102.07.03) размещен ответ на вопрос: «включается ли в себестоимость импортируемого товара стоимость услуг таможенного брокера?»

 

Налоговики ответили следующее: «Оплата услуг таможенного брокера, которая непосредственно связана с приобретением товаров, включается в себестоимость приобретенных товаров и, учитывая нормы п. 138.4 ст. 138 НКУ, признается расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких импортируемых товаров» (выдел. авт. — И.Ч.).

 

Следовательно, мы предполагаем применение такого варианта учета. Ведь указанный вопрос все же прямо не урегулирован и, как мы уже отметили, относится к сфере профессиональных суждений. Однако существует и другая сторона медали.

 

Аргументы «ПРОТИВ»

 

Как мы уже отмечали выше, ни П(С)БУ 9, ни Методрекомендации № 2 четко не говорят: нужно ли включать брокерское вознаграждение в себестоимость?

 

Однако заметим, что П(С)БУ 9 до внесения в него изменений приказом Минфина от 14.06.2000 г. № 131 среди составляющих первоначальной стоимости запасов выделял «суммы, уплачиваемые за информационные, посреднические и прочие подобные услуги в связи с поиском и приобретением запасов» (выдел. авт. — И.Ч.).

 

То есть услуги таможенного брокера как посредника между предприятием и таможней вполне вписывались в данную норму. Но пока ее нет. Означает ли это, что минфиновцы не желают видеть посредническое вознаграждение среди составляющих первоначальной стоимости растаможенного товара? Мы не знаем. Никаких разъяснений по этому поводу мы не нашли, а потому вопрос остается открытым.

 

Обратимся к П(С)БУ 16 «Расходы». Так, среди составляющих административных расходов видим вознаграждения за профессиональные услуги (п. 18 П(С)БУ 16). Учитывая, что таможенный брокер для осуществления своей работы должен получить лицензию и иметь соответствующую профессиональную подготовку, сомнений не возникает, что услуги таможенного брокера являются профессиональными.

 

В то же время, если вознаграждение таможенного брокера все же отражать в составе себестоимости, как ее распределять? Ведь довольно часто таможенный брокер растаможивает не одну партию товара и далеко не одного ассортимента. Да и вознаграждение таможенному брокеру может выплачиваться помесячно, а то и вообще полностью за все растаможенные товары. Вместе с тем таможенный брокер может предоставлять услуги не только по растаможке товаров, но и проводить аккредитацию субъекта ВЭД, предоставлять консультационные услуги и т.д. Потому уверенно говорить, что такие услуги являются непосредственно связанными с приобретением товаров, мы НЕ МОЖЕМ.

 

Так, если предприятие относит стоимость услуг таможенного брокера на расходы в периоде получения данных услуг, а не в периоде продажи товара, об ошибке здесь говорить, видимо, не следует. Ведь если руководство предприятия имеет весомые аргументы в пользу того, что брокерские услуги непосредственно не связаны с приобретением товара, такую учетную политику вполне можно считать адекватной.

 

Включается ли стоимость услуг таможенного брокера в таможенную стоимость

 

Прежде всего отметим, что среди перечня расходов, которые включаются в таможенную стоимость, есть, в частности, «комиссионные и брокерское вознаграждение, за исключением комиссионных по закупке, что является платой покупателя своему агенту за предоставление услуг, связанных с представительством его интересов за рубежом для закупки оцениваемых товаров» (выдел. авт. — И.Ч.) (абз. «а» пп. 1 п. 10 ст. 58 ТКУ). Данные расходы указываются в п. «а» графы 16 декларации таможенной стоимости (р. ІІІ Правил заполнения декларации таможенной стоимости, утвержденных приказом Минфина Украины от 24.05.2012 г. № 599).

 

Однако следует учитывать, что в таможенную стоимость включаются расходы, связанные с доставкой товаров до пределов страны. То есть брокерское вознаграждение, упомянутое в п. 10 ст. 58 ТКУ, не обязательно является вознаграждением таможенного брокера. Под этим вознаграждением подразумеваются, например, расходы на услуги товарных биржевых брокеров, которые помогают приобрести товар за рубежом.

 

Итак, по нашему мнению, под комиссионными и брокерским вознаграждением следует понимать вознаграждение за посреднические услуги по приобретению товара.

 

Аргументом в пользу такой позиции является, в частности, то, что среди утвержденного перечня документов, представляемых декларантом для подтверждения заявленной таможенной стоимости (ст. 53 ТКУ), отсутствуют документы, подтверждающие оплату таможенному брокеру его вознаграждения. Данный перечень содержит лишь «счета об уплате комиссионных, посреднических услуг, связанных с выполнением условий договора (соглашения, контракта) о поставке товаров, таможенная стоимость которых определяется» (пп. 3 п. 3 ст. 53 ТКУ).

 

Предприятие размещает товары в таможенном режиме импорта для последующего их таможенного оформления, для чего и привлекает таможенного брокера. То есть брокер лишь предоставляет услуги по таможенному оформлению товаров. Он не способствует приобретению таких товаров, поскольку эта операция по сути уже состоялась.

 

Таким образом, включать вознаграждение таможенного брокера в таможенную стоимость не нужно.

 

Иван ЧАЛЫЙ,

к.э.н., независимый эксперт по бухучету
и налогообложению

1 Применение МСФО: в 3 ч.: — М.: «Альпина Бизнес букс», 2008, ч. 3, с.1672.

2 Единая база налоговых знаний. Размещена на официальном сайте Миндоходов Украины — www.minrd.gov.ua.

 

Источник - Интерактивная бухгалтерия