Хотя бы раз, но каждый бухгалтер сталкивается со списанием безнадежной дебиторской задолженности. А нормы НКУ достаточно лаконичны по этому поводу. Да и бухгалтерские правила списания на практике вызывают вопросы.
Расскажем об учете списания безнадежной дебиторской задолженности за отгруженные товары (работы, услуги), которые так и не оплачены покупателем. От вида задолженности (товарная или денежная) будет зависеть учет списания. Акцентируем внимание на основных моментах, о которых стоит помнить, списывая безнадежную дебиторку. Сегодня рассмотрим условия признания в учете дебиторской задолженности безнадежной
Когда дебиторская задолженность становится безнадежной
Часть 1
...в бухгалтерском учете
Безнадежная дебиторская задолженность — это текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует уверенность о ее невозврате должником или по которой истек срок исковой давности (п. 4 П(С)БУ 10). Итак, в бухучете дебиторка может быть признанной или по истечении срока исковой давности, или в случае уверенности в ее невозврате. То есть если выполняется хотя бы одно из данных условий. Об этом говорит и Высший административный суд Украины в своем постановлении от 22.02.2012 г. № К/9991/68409/11.
Напомним!
Общий срок исковой давности составляет 3 года (ст. 257 Гражданского кодекса Украины, далее — ГКУ). Течение такой исковой давности может быть прервано в случае иска в суд или совершения дебитором действий, свидетельствующих о признании им своего долга (ч.ч. 1, 2 ст. 264 ГКУ). Подробнее об особенностях расчета исковой давности — в материалах «Как правильно применять и исчислять исковую давность» и «Исковая давность: продолжаем, прерываем и останавливаем».
Когда возникает уверенность относительно непогашения дебиторской задолженности? Считаем, что уверенным, в частности, можно быть при наличии информации о ликвидации должника или признании его банкротом. Однако, какая именно это дата: дата утверждения отчета ликвидатора, дата вступления в силу постановления (решения) суда, наличие постановления исполнительной службы об отсутствии активов для погашения задолженности или дата внесения сведений в ЕГР о ликвидации должника? По нашему мнению, документами, подтверждающими невозможность возврата задолженности являются, в частности:
выписка из Единого государственного реестра или справка налогового органа о ликвидации должника;
уведомление ликвидационной комиссии (конкурсного управляющего) или решение суда об отказе в удовлетворении требований по взысканию соответствующей задолженности из-за недостаточности имущества ликвидируемого предприятия — должника;
акт судебного исполнителя о невозможности взыскания задолженности с должника.
При наличии настоящих документов руководитель принимает решение о признании задолженности безнадежной и ее списании — составляется приказ о списании безнадежной дебиторской задолженности. Вполне возможно, что на основании данных документов юрист предприятия оформит свой отчет о признании дебиторской задолженности безнадежной. В любом случае имеющиеся документы дают право бухгалтеру на основании бухгалтерской справки списать безнадежную дебиторку.
Отдельно стоит отметить, что данная задолженность может быть выявлена при инвентаризации. В какой-либо ситуации признание дебиторской задолженности безнадежной и ее списание должны осуществляться на основании соответствующего первичного документа. В данном случае документами, на основании которых ее можно будет списать, будут являться Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (типовой формы № инв-17, утвержденной приказом Госкомстата СССР от 28.12.1989 г. № 241), и Протокол инвентаризационной комиссии (разумеется, утвержденный руководителем).
Если безнадежная задолженность не будет списана вовремя, тогда ее списание необходимо будет провести путем исправления бухучетной ошибки. Подробнее об этом — в материале «Исправляем бухучетную ошибку по списанию безнадежной дебиторской задолженности».
...в налоговом учете
В налоговом учете критерии признания дебиторки безнадежной несколько отличаются от бухучетных правил. Они определены пп. 14.1.11 НКУ. Так, в налоговом учете безнадежной является задолженность, которая соответствует одному из следующих признаков:
а) задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности;
б) просроченная задолженность, не погашенная вследствие недостаточности имущества физического лица при условии, что действия кредитора, направленные на принудительное взыскание имущества должника, не привели к полному погашению задолженности;
в) задолженность субъектов хозяйствования, признанных банкротами в установленном законом порядке или прекращенных как юрлица в связи с их ликвидацией;
г) задолженность, оказавшаяся непогашенной вследствие недостаточности средств, полученных после обращения кредитором взыскания на заложенное имущество в соответствии с законом и договором, при условии, что другие действия кредитора по принудительному взысканию иного имущества заемщика, определенные нормативно-правовыми актами, не привели к полному покрытию задолженности;
д) задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств), подтвержденных в порядке, предусмотренном законодательством;
е) просроченная задолженность умерших физических лиц, а также лиц, которые в судебном порядке признаны без вести отсутствующими, недееспособными или объявлены умершими, а также просроченная задолженность физических лиц, осужденных к лишению свободы.
Когда и на основании какого документа можно признать задолженность безнадежной?
Условие безнадежности — истечение срока исковой давности, как видим, вполне созвучно с бухучетным. Как мы отмечали выше, общий срок исковой давности — 3 года (ст. 257 ГКУ).
Обычно истечение трех лет по дебиторской задолженности считают с того момента, когда предприятие должно было:
получить товары (работы, услуги) по перечисленному авансу, но так их и не получило;
получить оплату за проданные товары (работы, услуги), но так ее и не получило.
Гражданским законодательством также предусмотрено, что исковая давность может быть увеличена по договоренности сторон (о чем составляется отдельный договор) (ч. 1 ст. 259 ГКУ). К тому же предусмотрены случаи, когда данный срок может прерваться (ч.ч. 1, 2 ст. 264 ГКУ).
Обратите внимание!
Дополнительное соглашение к договору с должником об определении срока поставки товара за пределами срока исковой давности и акт сверки взаиморасчетов, по мнению ряда судов, не являются документами, на основании которых может прерваться срок исковой давности (такая возможность предусмотрена ч. 1 ст. 264 ГКУ). Ведь на основании этих документов должник не признает себя обязанным лицом по отношению к кредитору. Акцентирует на этом и Донецкий апелляционный админсуд в постановлении от 14.11.2012 г. по делу № 2а/0570/10779/2012.
Так, окончание срока исковой давности подтвердят документы, которые дают возможность точно установить дату возникновения дебиторской задолженности и истечения срока исковой давности. Таковыми документами могут быть, например: договор, счет на оплату, акт выполненных работ, предоставляемых услуг.
Подробнее об особенностях расчета исковой давности — в материалах «Как правильно применять и исчислять исковую давность» и «Исковая давность: продолжаем, прерываем и останавливаем».
Относительно принципов признания задолженности в налоговом учете безнадежной, если «действия кредитора, направленные на принудительное взыскание имущества должника», не привели к полному погашению задолженности. И здесь вполне справедливо возникает вопрос: какие именно действия подразумеваются под направленными на принудительное взыскание имущества должника? То есть, какие именно действия должен предпринять кредитор по взысканию долга, чтобы иметь возможность списать безнадежную задолженность? И повлияет ли бездействие кредитора на возможность списания безнадежной задолженности?
Прежде всего отметим, что задолженность может быть погашена в досудебном порядке. Следовательно, при необходимости возмещения убытков или применения прочих санкций предприятие, чьи права или законные интересы нарушены, с целью непосредственного урегулирования спора с нарушителем данных прав или интересов имеет право обратиться к нему с письменной претензией (ч. 2 ст. 222 Хозяйственного кодекса Украины, далее — ХКУ). Обычно, претензия рассматривается в месячный срок со дня ее получения. Обоснованные требования заявителя получатель претензии обязан удовлетворить (ч. 6 ст. 222 ХКУ).
В то же время обращаем внимание, что со вступлением в силу р. ІІІ НКУ предъявление претензии должнику не дает права на уменьшение доходов у продавца товаров на сумму задолженности (пп. 159.1.1 НКУ не содержит такого положения). А потому вряд ли будет трактоваться как действие, направленное на принудительное взыскание имущества должника. Скорее всего — предъявление претензии ориентируется на добровольное погашение задолженности.
Вместе с тем продавец имеет право обратиться в суд с иском о взыскании задолженности. Следует отметить, что действующее законодательство не запрещает сразу обращаться в суд, то есть без предъявления должнику претензии. Но, как свидетельствует практика рассмотрения таких дел, при принятии решения суд принимает во внимание порядок досудебного урегулирования споров. Поэтому, по нашему мнению, предъявление должнику претензии лишним не будет.
Если после обращения в суд в зале было принято решение о невозможности погашения задолженности, кредитор может обратиться в хозяйственный суд с заявлением о возбуждении дела о банкротстве. Такое право кредитора определено Законом Украины «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом» от 14.05.1992 г. № 2343-ХII (далее — Закон № 2343).
Поскольку согласно пп. 14.1.11 НКУ безнадежной задолженность становится после прекращения юрлица в связи с ликвидацией, то датой признания задолженности безнадежной, по нашему мнению, будет дата внесения данных в ЕГР о прекращении такого юрлица. Ведь юридическое лицо считается прекращенным с даты внесения в Единый государственный реестр записи о государственной регистрации прекращения юридического лица (ст. 33 Закона Украины «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей» от 15.05.2003 г. № 755-IV).
В отдельных случаях взыскание задолженности осуществляется в бесспорном порядке на основании исполнительных надписей нотариусов. Так, исполнительные надписи совершаются исключительно по документально оформленным требованиям, перечень которых устанавливается Кабмином. В настоящее время действует Перечень документов, по которым взыскание задолженности производится в бесспорном порядке на основании исполнительных надписей нотариусов, утвержденный постановлением КМУ от 29.06.1999 г. № 1172 (далее — Перечень № 1172). Перечнем № 1172 определен перечень документов для взыскания, в частности, задолженности:
по нотариально удостоверенным соглашениям;
которая вытекает из отношений, связанных с авторским правом;
возврат объекта лизинга;
по арендной плате за пользование государственным и коммунальным имуществом;
по чекам;
по векселям, опротестованным нотариусами в установленном законом порядке и т.п.
Условия, при наличии которых осуществление исполнительной надписи является возможным, предусмотрены ст.ст. 87, 88 Закона Украины «О нотариате» от 02.09.1993 г. № 3425-ХII.
Во-первых, заявленное требование должно подпадать под конкретный вид задолженности, который содержится в Перечне № 1172.
Во-вторых, предоставленные документы должны подтверждать бесспорность задолженности или иной ответственности должника перед взыскателем (кредитором).
В-третьих, нотариус совершает исполнительные надписи, если со дня возникновения требования прошло не более трех лет, а в отношениях между предприятиями, учреждениями и организациями — не более года. Если для требования, по которому выдается исполнительная надпись, законом установлен иной срок давности, исполнительная надпись выдается в пределах данного срока.
Взыскание по исполнительной надписи производится в порядке, установленном Законом Украины «Об исполнительном производстве» от 21.04.1999 г. № 606-XIV. То есть исполнительная служба на основании исполнительной надписи нотариуса открывает исполнительное производство (п. 4 ч. 2 ст. 17 упомянутого Закона).
Так, недостаточность имущества должника для погашения долга может подтвердить постановление органа государственной исполнительной службы Украины о приостановлении исполнительного производства в связи с недостаточностью средств и возвращении исполнительного документа.
Сразу отметим, что на учет безнадежной дебиторки прямо влияют такие факторы, как наличие резерва сомнительных долгов, вид задолженности (денежная или товарная). А в налоговом учете — еще и признак, по которому дебиторская задолженность была признана безнадежной.
В следующей части мы расскажем об учете денежной безнадежной дебиторской задолжности.
Автор - Ирина ЛИТВИНЧУК,
бухгалтер-эксперт
газеты «Интерактивная бухгалтерия»
Источник - Интерактивная бухгалтерия